Wann begründet eine deutsche Muttergesellschaft, die Mitarbeiter zur Erbringung von Leistungen nach China entsendet, eine Betriebsstätte? Wie kann man das Steuerrisiko durch eine Betriebsstätte minimieren?
Zuletzt wurden wir wieder vermehrt von unseren Mandanten gefragt, ob eine deutsche Muttergesellschaft, die Mitarbeiter zur Erbringung von Services bzw. Leistungen nach China entsendet, gleich eine Betriebsstätte begründet? Womit einhergeht: Wie kann man das Steuerrisiko durch eine Betriebsstätte sowohl aus chinesischer als auch deutscher Sicht verringern?
Die folgende Artikelserie bietet Ihnen eine Einführung und einen Überblick in Steuerprobleme mit Betriebsstätten für deutsche Unternehmen, die in China investieren. Wir hoffen, dass Sie damit ein klareres Verständnis der Problematik erlangen, welches Ihnen hilft, so vorausschauend zu planen, dass Sie die mit der Begründung einer Betriebsstätte verbundenen Steuerrisiken im Rahmen von Geschäftstätigkeiten in China verringern können.
Der Begriff der „Betriebsstätte“
„Betriebsstätte“ ist ein wichtiger Begriff in der internationalen Besteuerung. Er wird in erster Linie verwendet, um das Recht einer Vertragspartei innerhalb eines Steuerabkommens zu bestimmen, die Gewinne eines Unternehmens der anderen Vertragspartei zu besteuern. Nach allgemeiner Auffassung darf China die Gewinne eines deutschen Unternehmens nur dann besteuern, wenn das deutsche Unternehmen seine Geschäftstätigkeit über eine Betriebsstätte in China ausübt. Umgekehrt gilt: Wurde keine Betriebsstätte in China begründet, kann China auch keine Steuern erheben.
Grundsätzlich kann es sich bei einer Betriebsstätte entweder um eine physische Niederlassung (eine Zweigniederlassung eines ausländischen Unternehmens) oder um eine virtuelle Niederlassung handeln, z. B. wenn ein ausländisches Unternehmen Mitarbeiter für länger als einen bestimmten Zeitraum entsendet, um Services bzw. Leistungen in China zu erbringen. Betriebsstätten sind in der Regel ortsfeste, kontinuierliche und betriebliche Einrichtungen. Eine chinesische Tochtergesellschaft, die von der deutschen Muttergesellschaft in China gegründet wurde, stellt keine Betriebsstätte dar.
Arten von Betriebsstätten und Kriterien für das Vorliegen einer Betriebsstätte
Gemäß Art. 5 des deutsch-chinesischen Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) umfassen Betriebsstätten vor allem Montage-, Service- und Vertreterbetriebsstätten. Aus Platzgründen wird in diesem Artikel nur auf die gängige „Service-Betriebsstätte“ eingegangen.
Zeitliches Kriterium für die Begründung einer Service-Betriebsstätte: Wenn ein deutsches Unternehmen in China Services bzw. Leistungen einschließlich Beratungsleistungen durch eigene Mitarbeiter erbringt oder andere Personen beschäftigt, die Tätigkeiten dieser Art (für dasselbe oder ein damit verbundenes Vorhaben) innerhalb eines beliebigen Zeitraums von zwölf Monaten, länger als 183 Tage aufeinanderfolgend oder kumuliert ausführen, dann gilt eine Betriebsstätte als begründet.
Fallbeispiel 1
Ein deutsches Unternehmen schloss fünf Verkaufsverträge mit einem chinesischen Unternehmen ab und entsandte über einen Zeitraum von drei Jahren insgesamt sieben Personen in zehn Fällen aus Deutschland nach China. Die fünf Verträge schienen getrennt zu sein, und die Anzahl der Tage, die das entsandte Personal für jedes Projekt in China war, überstieg keine 183 Tage. Aber die Verträge betrafen alle im Wesentlichen die Erbringung von Services bzw. Leistungen innerhalb der technischen Installation, Inbetriebnahme und technischen Beratung für eine Produktionslinie desselben Kunden.
Das Finanzamt betrachtete die fünf Verträge deswegen als auf „dasselbe Projekt oder ein zusammenhängendes Projekt“ bezogen, dessen Mitarbeiter sich in einem bestimmten Zwölf-Monats-Zeitraum mehr als 183 Tage in China aufhielten. Daher vertrat das Finanzamt in diesem Fall die Auffassung, dass das deutsche Unternehmen für die erbrachten Dienstleistungen eine Betriebsstätte in China begründet hatte.
Fallbeispiel 2
Ein deutsches Unternehmen hat von 2017 bis 2019 in sechs Fällen insgesamt 15 Personen aus Deutschland nach China entsandt, um Beratung und technische Unterstützung bei der Installation von Anlagen für einen chinesischen Kunden zu leisten. Um zu vermeiden, dass eine Betriebsstätte begründet würde, hielt sich das Unternehmen nicht länger als 183 Tage pro Jahr in China auf, was unterhalb des im deutsch-chinesischen DBA festgelegten Zeitraums für die Begründung von „Service-Betriebsstätten durch Erbringung von Services bzw. Leistungen“ liegt, wo es heißt, „nicht mehr als 183 aufeinanderfolgende oder kumulative Tage in einem beliebigen Zwölf-Monats-Zeitraum“.
Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass „die Tätigkeiten der verschiedenen Einsätze des entsandten Personals geschäftlich miteinander verbunden waren und daher die Zeit, die das an den entsprechenden Projekten arbeitende Personal in China verbracht hat, zusammengerechnet werden muss“. Da die Gesamtzahl dieser Tage 183 Tage innerhalb von zwölf Monaten überstieg, wurde festgestellt, dass das deutsche Unternehmen eine Betriebsstätte in China begründet hatte. Außerdem wurden die Einkünfte der deutschen Arbeitnehmer in der Betriebsstätte zwar in Deutschland gezahlt, galten aber als chinesische Einkünfte, sodass die deutschen Arbeitnehmer in China persönlich einkommenssteuerpflichtig waren.
Fallbeispiel 3
Eine deutsche Muttergesellschaft gründete 2017 als Produktionsunternehmen eine hundertprozentige ausländische Tochtergesellschaft in Tianjin, China. Die Tochtergesellschaft bat die deutsche Muttergesellschaft um Unterstützung bei der Produktion. Daher entsandte die Muttergesellschaft von 2017 bis 2019 insgesamt acht Mitarbeiter aus Deutschland an die chinesische Tochtergesellschaft, um das Produktionsmanagement zu unterstützen. Die acht deutschen Arbeitnehmer wurden von der Muttergesellschaft bezahlt und ihre Sozialversicherung wurde weiter in Deutschland abgeführt. Die Löhne und Gehälter für diese acht deutschen Arbeitnehmer in China sowie die Reisekosten zwischen Deutschland und China wurden nicht von der Muttergesellschaft an die Tochtergesellschaft weiterbelastet.
Bei einer Betriebsprüfung des deutschen Unternehmens im Jahr 2020 stieß das deutsche Finanzamt auf mehrere Unklarheiten:
- Die acht deutschen Mitarbeiter reisten von 2017 bis 2019 50 Mal nach China und wieder zurück.
- Die meisten Arbeitsnachweise betrafen Dienstleistungen, die für die chinesische Tochtergesellschaft erbracht wurden.
- Die acht deutschen Mitarbeiter brachten von 2017 bis 2019 keine finanziellen Einkünfte für die Muttergesellschaft.
- Die Muttergesellschaft war nicht in der Lage, zusätzliche Unterlagen vorzulegen, um nachzuweisen, dass die Arbeit der acht deutschen Arbeitnehmer mit der Muttergesellschaft in Verbindung stand und der Muttergesellschaft einen wirtschaftlichen Nutzen brachte.
Das deutsche Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Löhne, Gehälter und Reisekosten der acht deutschen Arbeitnehmer körperschaftssteuerlich nicht abzugsfähig waren. Der Grund dafür war, dass die acht deutschen Arbeitnehmer während ihrer Beschäftigung bei der Muttergesellschaft (2017 bis 2019) kein Einkommen für die Muttergesellschaft erzielten und ihre eigentliche Arbeit nicht mit der Muttergesellschaft zusammenhing. Daher waren die Löhne, Gehälter und Reisekosten für diese acht deutschen Arbeitnehmer von 2017 bis 2019 körperschaftssteuerlich nicht abzugsfähig.
In obigen Fällen resultierte das grenzüberschreitende Steuerrisiko aus dem mangelnden Verständnis über das deutsch-chinesische DBA und führte zur Nichtanerkennung der Körperschaftssteuerabzüge aufgrund der Entsendung von Mitarbeitern innerhalb des Unternehmens zur Erbringung von Services bzw. Leistungen an verbundene Unternehmen. Deutsche Unternehmen sollten auf unfreiwillig begründete Betriebsstätten in China achten und nicht einfach davon ausgehen, dass „die Entsendung von Mitarbeitern nach China für weniger als 183 aufeinanderfolgende oder kumulative Tage innerhalb eines Zwölf-Monats-Zeitraums“ von diesem Steuerrisiko ausgenommen ist.
Fortsetzung folgt.
