Unterschätzte steuerliche Probleme bei der Kommanditgesellschaft (KG)

In bdp aktuell 111 vom Oktober 2014 hatten wir bereits einige steuerliche Probleme aus Sicht des Gesellschafters erörtert, die bei der Kommanditgesellschaft (KG) teilweise unterschätzt werden (können). Wir setzen hiermit diese Erörterung fort.

§ 15a EStG: Verlustverrechnungsbeschränkung

Oft wird eine Beteiligung an einer KG in der Rechtsstellung als Kommanditist eingegangen, um von der Haftungsbeschränkung zu profitieren. Dabei wird eine mögliche Haftung des Kommanditisten für Schulden der KG auf die Höhe der Einlage begrenzt, wobei in der Regel nur eine geringe Einlage vereinbart wird.

Als Gesellschafter der KG kommen sowohl natürliche Personen als auch juristische Personen (z. B. GmbH) infrage, die sich u. a. an einem gewerblichen Unternehmen beteiligen oder nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen möchten und anschließend zugerechnet bekommen.

Bei einer zu geringen Einlage kann ein steuerlicher Nachteil in der Form entstehen, dass ein in der KG entstandener Verlust nicht Eingang in die persönliche Besteuerung des Gesellschafters (Transparenzprinzip) findet. Diese Verlustverrechnungsbeschränkung aus § 15a EStG beschränkt die steuerliche Verlustzurechnung an den Gesellschafter in Höhe seiner maximalen Haftungsobergrenze, womit keine Verrechnung mit anderen positiven Einkünften möglich ist. Diese Verluste bleiben dann in der KG bestehen, bis sie mit zukünftigen Gewinnen verrechnet oder als letztmögliche Anrechnung beim Verkauf der KG-Anteile als steuerlicher Verlust verwendet werden.

Zur Vermeidung der Verlustverrechnungsbeschränkung kann die Erhöhung der in das Handelsregister eingetragenen Haftungseinlage empfohlen werden. Jedoch steigt hiermit das zu zahlende Haftungskapital im Fall einer wirtschaftlichen Schieflage der KG an.

Obgleich die Verlustverrechnungsbeschränkung Verlust „einschließt“, kann bei einigen KG-Beteiligungen hieraus auch ein (späterer) Liquiditätsvorteil entstehen. Sofern z. B. bei einer Vermietungstätigkeit die steuermindernden Abschreibungen vollständig aufgebraucht sind, wird in der Regel ein Überschuss erzielt, der jedoch nicht mit einem positiven Cashflow einhergehen muss. Trotz dieser Situation entsteht dann eine Steuerbelastung, die mangels positiven Cashflows nicht aus der KG-Beteiligung, sondern aus dem restlichen Vermögen getragen werden muss. Ein „eingesperrter“ Verlust würde zuerst mit den Überschüssen verrechnet werden und die Steuerlast reduzieren, wodurch ein Liquiditätsabfluss verhindert wird.

§ 15 EStG: Gewinnermittlung, Zurechnungs- und Qualifizierungsnorm

Die Gewinnermittlung erfolgt „einheitlich und gesondert“. Das bedeutet, dass bei zwei oder mehreren Gesellschaftern einer Personengesellschaft (hier KG) für alle Gesellschafter gemeinsam („einheitlich“) alle steuerlichen Sachverhalte in einer Steuererklärung deklariert werden und hierüber ein Steuerbescheid ergeht. Dieser Steuerbescheid ist dann für die jeweiligen Gesellschafter „gesondert“ und rechtlich bindend für den endgültigen Körperschaftsteuer- oder ggfs. Einkommensteuerbescheid.

Aufwendungen, die einem Gesellschafter allein für die KG-Beteiligung entstehen (z. B. Finanzierungskosten für Kauf der KG-Anteile), können nur als Sonderbetriebsausgaben durch die Geschäftsführung der KG in der Steuererklärung angegeben werden. Daher  müssen diese unmittelbar der KG mitgeteilt werden und können nicht erst bei späterer Erstellung der (Einkommen-)Steuererklärung angesetzt werden.

Ferner werden Einnahmen aus der KG, die einem Gesellschafter aus z. B. der Vermietung von Vermögensgegenständen oder Darlehensgewährung an der KG entstehen, dem persönlichen Gewinnanteil hinzugerechnet. Diese Sonderbetriebseinnahmen werden daher nicht als Vermietungseinkünfte oder als Kapitalerträge aus Darlehenszinsen unabhängig von der KG erklärt, sondern werden durch die Zurechnungs- und Qualifizierungsnorm des § 15 EStG dem persönlichen Gewinnanteil aus der KG-Beteiligung hinzugerechnet. Damit erfolgt lediglich die Neutralisation der vorher entstandenen Gewinnminderung aus den Miet- oder Zinsaufwendungen. Steuersystematisch ist dies eine steuerrechtliche Gleichstellung mit einem Einzelunternehmer, da dieser keine Verträge mit sich selbst abschließen kann.